| Hacienda cambia su estrategia inspectora. |
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La Inspección de la Agencia Tributaria (Aeat) lleva tiempo evidenciando, lo ha publicado incluso en diversos documentos, la influencia cada vez más generalizada que tiene sobre muchas actuaciones inspectoras la aplicación del cómputo de plazos, regulado en la Ley General Tributaria (LGT) y en el Reglamento General de Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria (Rgat).
Xavier Gil Pecharromán (eleconomista.es) Así, lo hizo en las notas sobre Plazo de las Actuaciones Inspectoras (2008) y sobre Jurisprudencia Relativa al Cómputo del Plazo del Procedimiento Inspector (2009). En estos informes, se ha expresado la necesidad de que sus funcionarios actúen con prudencia y sean vigilantes en esta materia, destacando la necesidad de documentar adecuadamente los periodos de interrupciones justificadas y las dilaciones del procedimiento.
Sin embargo, las últimas resoluciones judiciales emitidas, favorables a los contribuyentes, han llevado a la Subdirección General de Ordenación Legal y Asistencia de la Aeat a emitir el Informe sobre el Cómputo de Plazos en las Actuaciones Financieras, en el que da recomendaciones sobre como actuar ante los nuevos criterios jurisprudenciales.
Una alegación recurrente El informe reconoce que el tratamiento de los plazos en los procedimientos (supuestos de ampliación del plazo de duración del procedimiento inspector, cómputo de dilaciones e interrupciones injustificadas e interrupción injustificada del procedimiento inspector durante más de seis meses) constituye uno de los motivos de alegación más recurrente en la mayoría de recursos administrativos y judiciales.
«De esta forma, las cuestiones procedimentales que deberían ser accesorias , dado que el procedimiento no es más que el cauce a través del que se instrumenta una verificación o comprobación por parte de la Administración, han pasado a adquirir una relevancia en numerosas ocasiones mayor que el tema sustantivo que se dilucida en el recurso o reclamación», manifiesta el escrito firmado por el subdirector general, Marcos Álvarez Suso.
La regla general es que las actuaciones deben finalizar en doce meses contados desde la notificación al contribuyente de su inicio. Sin embargo, las actuaciones que revisten especial complejidad no constituyen supuestos en que la aplicación sea automática- reconoce el informe-, por lo que aconseja que «deberán ser casos excepcionales que deberán encontrarse suficientemente justificados en el acuerdo motivado en el que dicte el órgano competente para liquidar». Además, deberá realizarse una valoración individualizada en cada caso sobre las circunstancias que determinen la especial complejidad .
A modo de ejemplo, el Informe destaca la sentencia del Tribunal Supremo (TS) de 19 de enero de 2011, que menciona la de 30 de noviembre de 2009 y las de 31 de mayo y de 16 de septiembre de 2010 en las que se insiste sobre la necesidad de justificación a la vista de los pormenores de cada caso y sin limitarse a afirmar que «concurren los requisitos que el precepto legal menciona».
Por tanto, anima a los funcionarios a que motiven la ampliación de plazo y que no se limiten a señalar el supuesto reglamentario, sino que fundamenten la dificultad del expediente, poniendo en relación las dificultades concretas del mismo, para acreditar la complejidad del procedimiento sobre lo ya actuado y los hechos a comprobar. «En caso de que se acuerde la ampliación solicitada, las actuaciones deberán seguir realizándose con la mayor celeridad posible«, afirma.
Interrupción justificada En los casos en que la interrupción es justificada y las dilaciones lo son por causas no imputables a la Administración, la Aeat aconseja, como lo hace para las situaciones anteriores, que se eviten los automatismos, tal y como indicó el TS en sentencias de 24 y 28 de enero. De esta última, subraya una frase: «no obstante los términos literales» en los que se expresa el Reglamento.
En los casos en que la Administración solicite datos o informes a otros órganos o Administraciones, se sugiere dejar «constancia en las diligencias que se extiendan al obligado tributario que la información solicitada resulta precisa para efectuar determinadas actuaciones o para realizar determinadas comprobaciones, que por el criterio de celeridad – establecido en el artículo 75 de la Ley 30/1992 y que tiene reflejo en los artículos 150.2 de la LGT que prohíbe las interrupciones injustificadas y 102.7 del Rgat-, se seguirán realizando aquellas actuaciones que admitan su desarrollo simultáneo por no estar condicionadas a la recepción de la información recomendada».
El informe entiende que las actuaciones inspectoras no pueden paralizarse por una interrupción justificada. La concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 103 del Rgat no determina por sí el periodo de interrupción del plazo de los seis meses establecido en el artículo 150 de la LGT- indica-, al tiempo que echa de menos una disposición similar a la que contenía el artículo 32.3 del derogado Reglamento General de Inspección Tributaria (Rgit), salvo que se diesen las causas propias de una interrupción justificada.
Por ello, determina que es necesario seguir realizando actuaciones inspectoras aún en el caso de interrupciones justificadas, «salvo que no sea posible la realización de actuaciones, como en el supuesto de remisión del expediente al Ministerio Fiscal o a la jurisdicción competente que determina necesariamente la paralización de las actuaciones».
Sugiere, por tanto, que se entienda que existe un periodo de interrupción justificada cuando la falta de disposición de la información solicitada impida desarrollar algún aspecto relevante de la actuación inspectora.
Dilaciones no imputables En el ámbito de las dilaciones no imputables a la Administraciones, se hace eco de la sentencia del la Audiencia Nacional (AN) de 26 de junio de 2008, que determina que la aplicación del plazo mínimo previsto sólo se puede efectuar cuando la aportación de datos o informaciones sea sencilla, pero no cuando la aportación de la prueba sea compleja.
En cualquier caso, manifiesta que el periodo de dilación no puede permanecer abierto de forma indefinida, sino hasta que los datos aportados por el contribuyente se obtengan por otras vías o si sólo pueden obtenerse del obligado tributario, hasta que manifieste que no los aportará o quepa concluir objetivamente que no va a entregarlos, tal y como especificó la sentencia del TS de 13 de febrero de 2007. Si decide continuar la investigación prescindiendo de dichos datos, el funcionario habrá de reflejar claramente en la diligencia ese dato.
Otros ejemplos son la ya citada sentencia del TS de 24 de enero de 2001 y otras de la AN de 2 de octubre y 18 de noviembre de 2010. Además, cita una resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (Teac) de 14 de mayo de 2008 que afirma que «no existe dilación imputable al contribuyente cuando éste contesta un requerimiento comunicando que no dispone de la documentación solicitada».
Por todo ello, indica el análisis, que para poder contabilizar una dilación se requiere que en la solicitud de documentación o comparecencia se haya fijado un plazo concreto para su cumplimiento , que será como mínimo de diez días hábiles contados a partir del día siguiente a la comunicación.
Al contribuyente se le debe advertir de que el retraso en su aportación puede constituir una dilación por causas no imputables a la Administración. Si incumple el requerimiento, se le reiterará en las diligencias sucesivas y la citada advertencia y sus posibles consecuencias sancionadoras.
Se computará como dilación tan sólo si existe un retraso o entorpecimiento que incida en el desarrollo normal del procedimiento, pero no lo será, si el contribuyente se ajusta a la debida colaboración con la Administración tributaria.
«No se requiere demostrar que la conducta del obligado tributario haya sido culpable», pero cuando la conducta haya sido entorpecedora se deberá hacer constar . Si posteriormente, antes de las firma de las actas el contribuyente entrega la documentación, las acciones precisas se realizarán con la mayor celeridad posible, justificando en el informe la dilación y sus circunstancias.
En el caso de que la documentación se aporte tras la firma de las actas y antes de concluir el trámite de alegaciones se actuará de la misma forma. Y, finalmente, en el caso de que la documentación se entregue tras el trámite de alegaciones y se acredita la imposibilidad de su aportación anterior, «se aplicará la dilación contemplada en el artículo 104.b del Rgat, siempre que como consecuencia de dicha información resulte necesario realizar determinadas actuaciones o se ordene la práctica de actuaciones complementarias.
Si el contribuyente no comparece o deja de hacerlo, no se considerará que existe dilación no imputable a la Administración desde el momento en que se deba continuar con las actuaciones inspectoras sin la presencia del obligado tributario.
En el caso de incomparecencia desde el inicio, no se computará dilación alguna por falta de comparecencia, aunque esta sí se incluirá si posteriormente compareciera. Si el contribuyente resulta ilocalizado a lo largo del procedimiento si se computará la dilación desde el momento de la incomparecencia hasta que se deban iniciar las actuaciones sin su presencia tras haber agotado las vías.
Ampliación del plazo La Aeat también se detiene a analizar la imputación de dilaciones por la concesión de aplazamientos de plazo con especial atención a la ampliación de plazo para formular alegaciones. Así, indica que el Teac las considera dilaciones imputables al contribuyente al entender que retrasa la liquidación que pone fin a las actuaciones, que deben dictarse dentro del plazo máximo establecido.
Sin embargo, la AN, en sentencia de 20 de septiembre de 2006 y 3 de octubre de 2007 ha entendido que tal dilación no existe, ya que se trata de un trámite procedimental, y que el plazo se amplió al tratarse de un expediente de especial dificultad, lo que justifica que el contribuyente solicitase unos días para formular las alegaciones oportunas. Por el contrario, la citada sentencia del TS de 24 de enero de 2011 entiende que sí que existe dilación, porque si no la «eficacia interruptora de la prescripción quedaría a la decisión del procedimiento».
A pesar de esta doctrina, la Aeat recomienda a sus funcionarios de la Inspección que «por prudencia, en aquellos casos que no sea necesario no se compute dicho periodo de ampliación de plazo de alegaciones como un periodo no imputable a la Administración».
Sanciones por no informar El informe concluye que la Administración debe iniciar los procedimientos de acuerdo con celeridad, evitando las demoras indebidas, al tiempo que debe exigir la debida colaboración al contribuyente para evitar dilaciones y retrasos en la atención de los requerimientos de información.
El artículo 203.1a) tipifica este tipo de actuaciones, aunque considera que no puede aplicarse con automatismo las sanciones. por el mero incumplimiento de l requerimiento. y se debe indicar que el justificante solicitado se encontraba a disposición del mismo o que estaba obligado a disponer del mismo, que tiene trascendencia tributaria y que es necesario para la comprobación tributaria.
También indica, que se debe incluir en la diligencia que la conducta del contribuyente puede constituir una infracción por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración.
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